La norma IND AS 109 sobre instrumentos financieros aborda los requisitos de clasificación, reconocimiento, cancelación y medición de todos los activos y pasivos financieros. Esta norma proporciona directrices para la contabilidad y la presentación de informes de los instrumentos financieros (IF) que permitirán a las partes interesadas evaluar el momento y la incertidumbre del flujo de caja futuro de una empresa.
Clasificación de los activos financieros
Una entidad deberá clasificar sus activos financieros en función de su modelo de negocio para la gestión de los activos financieros o el patrón de flujo de efectivo contractual del activo financiero medido posteriormente en:
| Sl.No | Modelo de negocio | Medición |
| 1 | El activo financiero se mantiene para cobrar los flujos de efectivo contractuales y el activo financiero da lugar en fechas específicas a flujos de efectivo que son únicamente pagos de capital e intereses sobre el importe principal pendiente. | Coste amortizado* |
| 2 | El activo financiero se mantiene por ambos cobrando los flujos de efectivo contractuales & venta de activos financieros El activo financiero da lugar, en fechas determinadas, a flujos de efectivo que son únicamente pagos de principal e intereses sobre el importe principal pendiente. | Valor razonable a través de otro resultado global (FVTOCI) |
| 3 | Si no cumple los criterios de los dos métodos anteriores – residual | Valor razonable a través de los beneficios & Pérdida (FVTPL) |
*El coste amortizado es el coste del activo o del pasivo ajustado para conseguir un tipo de interés efectivo constante durante la vida del activo o del pasivo. El método del coste amortizado implica generalmente el cálculo del valor actual de todos los flujos de caja futuros previstos a lo largo de la vida del IF al tipo de interés vigente en el mercado.
Clasificación de los pasivos financieros
Todos los pasivos financieros se valoran a coste amortizado, excepto: (a) A FVTPL se medirán posteriormente a su valor razonable (b) Las transferencias que no cumplen los requisitos para ser dadas de baja (enfoque de implicación continua) (c) Los contratos de garantía financiera (d) Los compromisos de conceder un préstamo a un tipo de interés inferior al del mercado (e) Las contraprestaciones contingentes se medirán a su valor razonable con los cambios reconocidos en el resultado
Medición según la norma IND AS 109 Instrumentos financieros
El reconocimiento inicial se realiza a valor razonable (valor de transacción), de lo contrario, se considera el coste de transacción directo del IF. El método del tipo de interés efectivo (EIR) se explica a continuación:
| Sl.No | Naturaleza del activo financiero | Cálculo de los ingresos por intereses |
| 1 | Normal | EIR a valor contable bruto (GCA) |
| 2 | Comprado Deterioro del crédito | Utilizar el crédito ajustado EIR |
| 3 | Se convierte en un crédito deteriorado | Utilización del RIE en el período posterior |
| 4 | Flujo de caja contractual Modificado | Recalcular la GCA y modificar las ganancias o pérdidas en P&L |
Reconocimiento de los instrumentos financieros
Una entidad reconocerá un activo financiero o un pasivo financiero en su balance sólo cuando la entidad ejecute el acuerdo contractual que implica el instrumento. Una compra o venta de activos financieros de forma regular puede reconocerse y darse de baja utilizando la contabilidad de la fecha de negociación o la de la fecha de liquidación.
Se separa de los activos financieros
Este concepto se aplica a nivel consolidado y, por tanto, una entidad consolida primero todas las filiales de acuerdo con la norma IND AS 110. La baja en cuentas se aplicará a una parte de un activo financiero o a su totalidad o a un grupo sujeto a ciertas condiciones. La entidad dará de baja un activo financiero sólo cuando expiren los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo financiero, o cuando ceda el activo financiero y la cesión cumpla los requisitos para su baja en cuentas. Cuando una entidad transfiere un activo financiero, debe evaluar en qué medida retiene los riesgos y beneficios de la propiedad del activo financiero.
| Sl.No | Todos los riesgos y beneficios de la propiedad | Resultado |
| 1 | Transfiere sustancialmente | Dar de baja el activo financiero y reconocer por separado las obligaciones creadas o retenidas en la transferencia |
| 2 | Retiene sustancialmente | Continuar reconociendo el activo financiero |
| 3 | Ni transfiere ni retiene sustancialmente | Determinar si la entidad ha retenido el control del activo financiero |
Baja del pasivo financiero
Una entidad dará de baja un pasivo financiero (o una parte de un pasivo financiero) sólo cuando se haya extinguido (la obligación del contrato se cumple o se cancela o expira).
Veamos las distintas situaciones del proceso contable:
| Sl.No | Evento | Proceso contable |
| 1 | Intercambio entre el prestatario y el prestamista existentes con una modificación sustancial | Extinción del pasivo financiero original y reconocimiento de un nuevo pasivo financiero |
| 2 | Al extinguirse o transferirse a otra parte (total o parcialmente) | La diferencia entre el importe en libros y la contraprestación pagada (incluido cualquier activo no monetario) se reconocerá en el resultado |
| 3 | Recompra de una parte de un pasivo financiero | Asignar el valor contable anterior entre la parte que se sigue reconociendo y la parte que se da de baja basándose en los valores razonables en la fecha de la recompra |
Derivados implícitos
Un derivado implícito es un componente de un contrato híbrido que también incluye un contrato principal no derivado. Algunos de los flujos de efectivo del instrumento combinado varían de forma similar a un derivado independiente. Un derivado que está unido a un IF pero que es contractualmente transferible independientemente de ese instrumento, o tiene una contraparte diferente, no es un derivado implícito, sino un IF separado.
Contratos híbridos con anfitriones de activos financieros
Un contrato híbrido contiene tanto un derivado como un no derivado que no es posible transferir independientemente del contrato principal. Si un contrato híbrido contiene un anfitrión que no es un activo, un derivado implícito se separará del anfitrión y se contabilizará como un derivado sólo si
- Las características económicas y los riesgos del derivado implícito no están estrechamente relacionados con el anfitrión
- Un instrumento separado con las mismas condiciones que el derivado implícito cumple la definición de derivado
- El contrato híbrido no se valora a valor razonable y los cambios en el valor razonable se reconocen en el resultado Si tampoco se puede separar y valorar el derivado incorporado de su anfitrión, entonces se designa todo el contrato híbrido como FVTPL. Si no se puede medir de forma fiable el valor razonable, la diferencia entre el valor razonable del contrato híbrido y el anfitrión se considera su valor razonable, de lo contrario se designa como FVTPL.
Reclasificación
Cuando una entidad cambia su modelo de negocio para la gestión de activos financieros entonces reclasifica todos los activos financieros afectados. Una entidad no puede reclasificar ningún pasivo financiero. La clasificación se realiza sobre la base de determinados principios, por lo que la reclasificación debe realizarse si los principios cambian. La valoración debe realizarse en la fecha de reclasificación.
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Medición de la reclasificación |
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|---|---|---|
| Inicialmente | Revisado | Contabilidad |
| Coste amortizado | FVTPl | FV en la fecha de reclasificación y diferencia en PL |
| Coste amortizado | FVOCI | El VF en la fecha de reclasificación y la diferencia en OCI |
| FVOCI | Coste amortizado | El VF en la fecha de reclasificación es el valor contable. Ganancia/pérdida acumulada en OCI ajustada a FV |
| FVOCI | FVTPL | Activo considerado al VF. Ganancia/pérdida acumulada en OCI ajustada en PL |
| FVTPL | FVOCI | Activo considerado al VF |
| FVTPL | Coste amortizado | El valor razonable en la fecha de reclasificación es el valor contable. Nuevo EIR calculado |
Cancelación
El importe bruto en libros de un activo financiero se reduce directamente cuando no hay expectativas razonables de recuperar un activo financiero en su totalidad o una parte del mismo.
Deterioro – Pérdida de crédito esperada (ECL)
Las obligaciones/el reconocimiento del deterioro se basan en el modelo de pérdida de crédito esperada (ECL). El método ECL debe aplicarse a: 1. IF valorado al coste amortizado 2. los IF valorados a FVOCI 3. de arrendamiento, y de cuentas por cobrar comerciales o activos contractuales 4. contratos de garantía financiera a los que se aplica la norma Ind AS 109 y que no se contabilizan a FVTPL 5. todos los compromisos de préstamo no valorados a FVTPL
| Sl.No | Nombre | Explicación |
| 1 | Enfoque general | Si no hay un aumento considerable del riesgo de crédito desde el reconocimiento inicial, se utiliza la ECL de 12 meses. Si el riesgo de crédito ha aumentado significativamente, se utiliza la ECL de toda la vida. En el futuro, si la calidad crediticia mejora hasta el punto de que deja de haber un aumento significativo del riesgo de crédito, la pérdida por deterioro se basa en la ECL de 12 meses. |
| 2 | Enfoque simplificado | No se requiere el seguimiento de los cambios en el riesgo de crédito, se reconoce una pérdida por deterioro basada en las ECL de toda la vida en cada fecha de presentación de informes. Es obligatorio para los créditos comerciales o los créditos por contacto según la norma IND AS 115 si no hay un componente financiero significativo. La provisión se realiza sobre la base de los contratos de garantía financiera vencidos. |
Instrumentos de cobertura (HI)
Un elemento cubierto puede ser un activo o pasivo reconocido, un compromiso firme no reconocido, una transacción prevista o una inversión neta en un negocio en el extranjero. El elemento cubierto puede ser un solo elemento o un grupo de elementos que puedan medirse con fiabilidad o sean probables. Una relación de cobertura cumple los requisitos para la contabilidad de coberturas sólo si se cumplen todos los criterios siguientes:
- Consta sólo de HI elegible y elemento cubierto elegible
- Existe una designación y documentación formal y el objetivo de gestión del riesgo de la entidad
- Cumple todos los siguientes requisitos de eficacia de la cobertura:
- Relación económica entre la partida cubierta y la HI
- El efecto del riesgo de crédito no domina los cambios de valor y
- El coeficiente de cobertura de la relación de cobertura es el mismo que la entidad cubre realmente y la cantidad de HI que la entidad utiliza realmente para cubrir esa cantidad de partida cubierta
Tratamiento contable para los tres tipos de relaciones de cobertura:
A. Cobertura del valor razonable:
- La ganancia o pérdida sobre el HI se reconoce en el resultado
- La ganancia o pérdida de cobertura de la partida cubierta se ajusta a la GCA. La ganancia o pérdida del activo financiero valorado a FVTCI se reconoce en el resultado
- La partida cubierta es un instrumento de capital que adopta los cambios en FVOCI permanecerá en OCI
- El elemento cubierto es un compromiso firme no reconocido, el cambio acumulado en el valor razonable se reconoce como un activo o un pasivo con la correspondiente ganancia o pérdida reconocida en P&L
B. Cobertura de flujos de efectivo:
- La reserva de cobertura de flujos de efectivo se ajusta al menor de los siguientes valores
- la ganancia o pérdida acumulada en el HI desde su inicio
- el cambio acumulado en el valor razonable del HI
- La parte de la ganancia o pérdida del HI que se determina como una cobertura efectiva se reconoce en OCI.
- Cualquier ganancia o pérdida restante en el HI es ineficacia de la cobertura se reconoce en P&L
C. Cobertura de una inversión neta en un negocio en el extranjero: 1
- La parte de la ganancia o pérdida de la HI que se determina como una cobertura eficaz se reconoce en OCI
- La parte ineficaz se reconoce en P&L.